Ważność certyfikatu ocenia się na dzień wydania decyzji

 

SENTENCJA

 

Pobranie przez płatnika podatku zryczałtowanego od należności licencyjnych według stawki wynikającej z umowy podatkowej – mimo nieposiadania ważnego certyfikatu rezydencji w momencie dokonywania wypłaty – powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego podatnika. W takiej sytuacji nie może być wydana decyzja o odpowiedzialności podatkowej płatnika, o ile w momencie wydania takiej decyzji płatnik posiada certyfikat rezydencji podatnika obejmujący okres, w którym dokonał wypłaty należności.

 

Wyrok WSA w Warszawie z 26 lipca 2005 r.

 

sygn. akt SA/Wa 747/05 niepublikowany

 

W sprawie chodziło o odpowiedzialność spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, jako płatnika za nienaliczenie i niepobranie w 2002 roku od podatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłaconych opłat licencyjnych za użytkowanie znaków towarowych.

 

W ocenie organów podatkowych spółka będąc płatnikiem zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych była zobowiązana, na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pobrać z tytułu wypłat za użytkowanie znaków towarowych należących do zagranicznych osób prawnych podatek według stawki 20 proc. Spółka pobrała podatek według stawki 10 proc., która wynikała z przepisów art. 12 ust. 1 i 2 umowy między Rządem Polskiej Rzeczpospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku. Przepis art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że zastosowanie przez płatnika stawki podatku wynikającego z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania jest możliwe wyłącznie po uzyskaniu od podatnika zaświadczenia o jego miejscu zamieszkania lub siedzibie za granicą dla celów podatkowych, wydanego przez właściwą administrację podatkową, tj. certyfikatu rezydencji.

 

Organy podatkowe ustaliły, że certyfikaty rezydencji z kwietnia 2001 r. wystawione dla zagranicznych spółek były ważne w roku kalendarzowym 2001, gdyż tak stanowiła treść tych dokumentów. Certyfikaty rezydencji podatkowej obejmujące rok 2002 zostały wydane dla obu podatników pod koniec lutego 2002 r. A spółka dokonała wypłat z tytułu opłat licencyjnych za miesiąc listopad 2001 r. na rzecz obu spółek kilka dni przed ich wydaniem.

 

W dniu dokonywania przedmiotowych wypłat z tytułu należności licencyjnych spółka nie dysponowała certyfikatami rezydencji podatkowej, które byłyby ważne w roku 2002, a zatem miała obowiązek zastosować stawkę 20 proc. podatku.

 

Spór trafił do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, który uwzględnił skargę spółki, ale nie podzielił zarzutów podniesionych przez skarżącą.

 

Sąd przypomniał, że jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi niepobranie podatku przez płatnika lub pobranie go i niewpłacenie do organu podatkowego, organ ten wydaje decyzję o odpowiedzialności podatkowej płatnika, w której określa wysokość należności z tytułu niepobranego lub pobranego, a niewpłaconego podatku.

 

Organ podatkowy wydając decyzję o odpowiedzialności podatkowej płatnika z uwagi na jej konstytutywny charakter obowiązany jest brać pod uwagę wszystkie elementy prawnopodatkowego stanu faktycznego mające wpływ na odpowiedzialność płatnika istniejące w dniu wydania decyzji. Do elementów tych należy zaliczyć między innymi zapłatę niepobranego podatku przez podatnika lub wydanie w stosunku do podatnika decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, gdyż okoliczności te uchylają odpowiedzialność podatkową płatnika. W rozpoznanej sprawie tego rodzaju okolicznością, którą należało ocenić na dzień wydania decyzji, było potwierdzenie certyfikatem rezydencji podatkowej podatnika. Z akt sprawy wynika, że płatnik nie dysponował tym certyfikatem w dniu poboru podatku, gdyż w tym dniu dysponował certyfikatem, który był ważny w roku poprzednim. Jednak w tym samym roku, w którym dokonał poboru podatku według stawki wynikającej z umowy, przed wydaniem przez organ decyzji o odpowiedzialności podatkowej płatnika, w jego posiadaniu był już certyfikat ważny w roku 2002. W tym stanie faktycznym organy podatkowe z uwagi na konstytutywny charakter decyzji o odpowiedzialności podatkowej płatnika obowiązane były ocenić przesłanki tej odpowiedzialności na dzień wydania decyzji, a nie na dzień poboru podatku.

 

W związku z tym w ocenie sądu, w sytuacji gdy płatnik podatku dochodowego od osób prawnych w chwili poboru podatku od należności licencyjnych wypłacanych podatnikowi mającemu siedzibę za granicą nie dysponuje certyfikatem rezydencji podatkowej tego podatnika, uprawniającym go do zastosowania niższej stawki, a następnie po pobraniu podatku, ale przed wydaniem decyzji w sprawie odpowiedzialności podatkowej płatnika, certyfikat taki otrzyma, to brak jest podstaw do ustalenia odpowiedzialności podatkowej płatnika za podatek stanowiący różnicę pomiędzy podatkiem pobranym a podatkiem należnym według przepisów polskiej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

 

Aleksandra Tarka

 

OPINIA

 

Marlena Kucińska - aplikant radcowski w Kancelarii Radców Prawnych i Adwokatów Nowakowski i Wspólnicy

 

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w dwóch pierwszych tezach orzeczenia z dnia 26 lipca 2005 roku wydanego w sprawie o sygn. akt. III SA/Wa 747/05 przedstawił zagadnienie odpowiedzialności płatnika z art. 30 par. 1 Ordynacji podatkowej.

 

Sąd słusznie zważył, że jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że płatnik nie wykonał obowiązków z art. 8 Ordynacji podatkowej (tzn. nie obliczył i nie pobrał od podatnika podatku i nie wpłacił tego podatku we właściwym terminie organowi podatkowemu), to wówczas organ ten wydaje decyzję o odpowiedzialności podatkowej płatnika, w której to określa wysokość należności z tytułu niedobranego lub pobranego, a niewpłaconego podatku.

 

Powyższe skutkuje – zgodnie z twierdzeniem sądu, które uznać należy za prawidłowe – niemożnością wykonania przez płatnika obowiązków wynikających z odpowiedzialności z art. 30 par. 1 Ordynacji podatkowej, wówczas gdy nie została jeszcze wydana decyzja o odpowiedzialności płatnika w postępowaniu podatkowym. Oczywiście twierdzenia sądu, o których wyżej mowa, nie będą miały zastosowania m.in. wtedy, kiedy podatek nie został pobrany z winy podatnika.

 

Odnośnie zaś do kolejnej tezy z orzeczenia to należy uznać, iż sąd nie mylił się i prawidłowo wywnioskował, że odpowiedzialność płatnika z art. 30 par. 1 Ordynacji podatkowej jest zbliżona do obowiązku podatkowego w podatkach będących przedmiotem zobowiązań podatkowych powstających w drodze doręczenia decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe (patrz: art. 21 par. 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej).

 

W tym przypadku również jest mowa o decyzji, dlatego rację przyznać należy sądowi i stwierdzić, że jeżeli płatnik nie wykona w terminie obowiązków z art. 8 Ordynacji podatkowej, a następnie przed wydaniem przez organ podatkowy decyzji o jego odpowiedzialności podatkowej dokona zapłaty podatku na rachunek organu podatkowego, to nie można mówić o odpowiedzialności płatnika z art. 30 par. 1 Ordynacji podatkowej.

 

 

źródło: Gazeta Prawna z 12 lutego 2007